◎ 사업용고정자산 현물출자 동향

부동산을 많이 보유하고 있던 개인사업자가 자녀에게 가업승계하는 방안의 컨설팅 요청이 있어 이를 진행하다가 돌연 중단한 일이 있었다. 사업용고정자산을 법인에 현물출자하고, 이 때 발생하는 양도소득세는 이월과세가 됨에 따라 추후 자녀에게 주식을 증여할 때 저평가될 수 있어 이를 활용하고자 하는 것이었다. 그 당시에는 개인사업자가 사업용 고정자산을 법인에 현물출자할 때 발생하는 양도소득세에 대해 국세청에서는 순자산가액을 계산할 때 법인의 채무에 가산하는 대상에 해당하지 않는다고 해석하였지만, 조세심판원에서는 납부할 시기만 정해지지 않았을 뿐, 사실상 법인이 부담해야 하고, 이월과세되는 양도소득세를 신고하도록 하고 있어 채무액이 확정되므로 채무에 가산하는 것이 타당하는 결정을 하였다. 

조세심판원의 이러한 결정은 이어졌고, 조세심판원의 결정을 신뢰하고 사업용고정자산을 법인에 현물출자하고 추후 자녀에게 주식을 증여하거나 상속에 대비하는 사례가 많이 있었다. 그러던 것이 사후관리기간 이내에 추징되는 사유가 발생하는 법인은 납세의무가 발생되지 아니하고, 이월과세되는 해당 사업용 고정자산의 양도에 따른 납세의무는 미확정채무이므로 회계상 부채로 인식하기 어려우며, 감사보고서에 이월과세액의 발생 여부가 불확실하여 부채로 계상하지 아니하였다는 등의 사유로 순자산가액을 계산할 때 채무에 가산하는 것은 타당하지 않다는 조세심판원 결정이 있었다. 이러한 결정 이후에 법인전환에 대한 양도소득세 이월과세를 활용하려던 고객은 돌연 계약을 파기하게 되었다.

 
이러한 조세심판원의 결정은 있었지만 이월과세되는 세액은 법인의 채무로 확정되어 있으므로 법인의 채무인 것은 분명하다. 따라서, 이를 일률적으로 채무 부인하는 것은 타당하지 않다. 이에 따라 조세심판원에서는 사후관리기간이 경과한 경우에는 이월과세되는 양도소득세를 법인의 채무에 가산하는 것이 타당하는 결정을 하게 되었고, 기획재정부에서도 같은 해석을 하게 되었다. 이러한 결정과 해석 이후에는 사후관리기간이 경과한 법인의 경우에는 양도소득세 이월과세액이 순자산가액을 계산할 때 채무에 가산하는 것으로 확인되므로 주식증여를 통한 가업승계, 가업상속공제의 사후관리 요건을 충족하기 어려운 개인사업자의 경우에는 원활한 가업상속을 위해 법인전환에 대한 양도소득세의 이월과세를 활용할 수 있게 되었다. 

이에 따라 조세특례제한법 제32조에 따른 법인전환에 대한 양도소득세의 이월과세의 적용에 대한 해석 변경의 과정과 활용방안에 대해 간략하게 정리한다.

◎ 현물출자에 따른 이월과세액의 채무인정 요건

사업용 고정자산을 현물출자를 하면 그 행위는 자산의 양도에 해당되어 양도소득세 납세의무가 발생한다. 개인사업을 영위하던 거주자가 사업용 고정자산을 현물출자하여 법인으로 전환하는 경우에는 사업의 운영형태만 바꾸는 것에 불과하고, 재산이전에 대하여 양도소득세를 부과할 만한 필요성이 적다고 할 수 있을 뿐만 아니라, 개인사업의 법인전환을 적극적으로 장려하고자 조세특례제한법 제32조에서는 거주자가 양도소득세 과세대상자산 중 사업용자산을 현물출자하는 경우에는 이월과세방식으로 지원하고 있다. 이 경우에 `이월과세'란 개인이 해당 사업에 사용되는 사업용고정자산 등을 현물출자 등을 통하여 법인에 양도하는 경우 이를 양도하는 개인에 대해서는 「소득세법」 제94조에 따른 양도소득에 대한 소득세를 과세하지 아니하고, 양수한 법인이 그 사업용고정자산 등을 양도하는 경우 개인이 종전사업용고정자산 등을 그 법인에 양도한 날이 속하는 과세기간에 다른 양도자산이 없다고 보아 계산한 양도소득산출세액 상당액을 법인세로 납부한다.

양도소득세 이월과세를 적용받고자 하는 자는 현물출자 또는 사업양수도를 한 날이 속하는 과세연도의 과세표준신고를 할 때 새로이 설립되는 법인과 함께 이월과세적용신청서를 납세지 관할세무서에 제출하여야 하고, 법인에 현물출자를 할 때 새로 설립되는 법인의 자본금은 사업용고정자산을 현물출자할 때 법인으로 전환하는 사업장의 순자산가액 이상일 것을 요건으로 하고 있다. 이월과세를 적용받기 위해서는 현물출자를 통해 새로 설립된 법인의 설립등기일부터 5년 이내에 승계받은 사업을 폐지하거나 법인전환으로 취득한 주식 또는 출자지분의 50% 이상을 처분하지 않을 의무가 있고, 이러한 의무를 이행하지 않는 경우 해당 거주자는 그 사유발생일이 속하는 달의 말일부터 2개월 이내에 이월과세 받은 양도소득세를 납부하여야 하며, 양도소득분 개인지방소득세도 같은 방식으로 이월과세가 적용된다.

이러한 입법 취지에 따라 개인사업자가 사업용고정자산을 현물출자하고 추후 비상장법인의 주식을 평가할 때 순가산가액의 계산은 자산가액에서 차감하는 부채에 양도소득세가 포함되느냐 여부에 대해 많은 논란이 있었다. 과세당국에서는 「상증세법 시행령」 제55조에 따른 비상장주식의 순자산가액을 계산할 때에 부채에 가산하는 법인세액등은 평가기준일 현재 「법인세법」 등에 따라 실제 납부하여야 할 것으로 확정된 법인세액등을 말하는 것으로서, 「조세특례제한법」제32조에 따른 이월과세액은 양수한 법인이 그 사업용고정자산을 양도하는 경우 법인세로 납부할 의무가 확정되므로, 평가기준일 현재 해당 이월과세액은 순자산가액 계산시 부채에 가산하여 계산할 수 없다고 해석(기준법령해석재산2015-136, 2015. 09. 02., 재산세과-397, 2011. 08. 26. 등)하였다. 

이러한 해석에도 조세심판원에서는 쟁점주식의 발행법인에게는 「조세특례제한법」의 규정에 따라 확정된 금액으로 측정 가능한 양도소득세 이월과세액을 납부하여야 하는 의무가 존재하므로 그 금액을 부채로 인식하여 상증법상 보충적 평가방법에 따라 평가시 자산가액에서 차감하는 것이 타당하다고 결정(조심2016서3637, 2017. 4. 28., 조심 2015서4937, 2016. 8. 11., 조심2014서2740, 2014. 11. 11.)하였다. 

그러던 것이 양도소득세 이월과세 제도는 사업용 고정자산을 법인으로 전환 후의 법인사업체에서 사업 등으로 사용할 것을 전제로 하는 제도인바, 해당 사업용 고정자산의 양도에 따른 납세의무는 미확정채무이므로 회계상 부채로 인식하기 어려운 것으로 보이는 점, 감사보고서에 쟁점이월과세액의 발생여부가 불확실하여 부채로 계상하지 아니한 것으로 되어 있는 점 등에 비추어 볼 때, 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단하였다(조심2017서4460, 2017. 11. 21).

이러한 결정 이후에는 조세심판원에서는 비상장주식을 평가할 때 양도소득세를 순자산가액 계산시 자산에서 차감하는 채무에 가산하지 않는 것으로 결정하다가 평가기준일 현재 사후관리기간(5년)이 경과하여 세금의 납부의무자가 법인으로 확정된 경우 부채 가산항목에 해당하는 것으로 결정(조심2019서4569, 2020. 05. 20.)하였고, 기획재정부(재산-125, 2021. 02. 04.)]에서도 같은 해석을 하게 되었다.

◎ 절세전략

대재산가들은 과세당국에서 2세에게 재산을 이전하는 것에 대해 과세권을 강화하고 있어 다양한 절세방안을 찾게 된다. 자녀에게 재산을 이전하는 방안 중에는 주식으로 증여하는 사례가 많이 발생하고 있고, 개인사업자가 사업용고정자산을 현물출자하는 것도 그 중 하나의 방법이었으나 과세당국의 엄격한 법 해석과 조세심판원의 기각결정 등으로 주저하는 측면이 있었다. 

그렇지만 최근 과세당국에서 법인전환에 대한 양도소득세의 이월과세와 관련하여 해석 변경이 있어 새로운 컨설팅 소재로 활용할 수 있게 되었다. 특히, 우리나라에서는 양도소득을 계산할 때 무상으로 이전받은 재산의 취득가액은 증여 또는 상속 당시의 가액을 취득가액으로 하는 신취득가액을 적용하고 있다. 이러한 방식의 적용으로 증여 등과 같이 자산의 무상이전으로 취득하는 경우에는 가업상속공제와 같이 이월과세가 적용되는 경우를 제외하고는 원칙적으로 증여자 단계에서 발생한 자본이득(양도차익)에 대해서는 과세하지 못하고 있다. 이러한 방식과 함께 현물출자에 따른 이월과세 방식을 활용하면 추후 해당 사업용고정자산을 처분할 때 법인세로 납부하게 되어 주식평가액은 감소하게 된다.

이러한 과세방식의 적용으로 자본이득이 많이 발생하는 자산을 보유하고 있는 개인사업자는 법인에 현물출자를 하고, 사후관리기간 경과 이후에 주식을 증여하면 증여재산가액이 감소하게 되고, 가업에 해당하는 법인의 경우에는 가업승계에 대한 증여세 과세특례를 적용하면 적은 증여세를 납부하고 가업승계를 할 수 있다. 더 나아가 가업상속공제 요건의 유지하기 어려운 법인의 경우에는 상속재산가액을 감소하는 결과를 얻을 수도 있다. 이러한 점을 고려하면 부동산이 많은 개인사업자는 법인전환에 대한 양도소득세의 이월과세를 통한 가업승계를 활용하는 지혜가 필요하다.

세무사신문 제811호(2022.1.3.)

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